Vorsteuerabzug aus Einfuhrumsatzsteuer bei EXW-Lieferungen
Das Finanzgericht München hat entschieden, wann ein Unternehmer Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer geltend machen kann, wenn Waren unter der Lieferbedingung EXW aus einem Drittland bezogen werden.

Das Finanzgericht München hat sich mit der Frage befasst, unter welchen Voraussetzungen ein Unternehmer Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) als Vorsteuer nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG geltend machen kann, wenn Waren unter der Lieferbedingung EXW (Ex Works) aus einem Drittland bezogen werden. Im Mittelpunkt der Entscheidung steht die umsatzsteuerliche Zurechnung der Einfuhr und die Verschaffung der Verfügungsmacht an den eingeführten Gegenständen. 

Sachverhalt 

Die Klägerin, eine im Inland ansässige Handelsgesellschaft, bezog Tabakwaren aus der Schweiz. Die Verkäufe erfolgten unter Verwendung der Incoterms^®-Klausel EXW, wonach der Schweizer Verkäufer die Ware lediglich am vereinbarten Ort zur Abholung bereitstellt. Transportorganisation, Verladung, Transportkosten sowie das Risiko für den Untergang der Ware während des Transports lagen beim Käufer. 

Die Tabakwaren wurden im Inland im Namen der Klägerin zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abgefertigt; dabei wurde Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) gegenüber der Klägerin als Anmelderin festgesetzt. Die Klägerin machte diese EUSt im Rahmen ihrer Umsatzsteuer-Voranmeldung als Vorsteuer geltend. 

Das Finanzamt versagte den Vorsteuerabzug. Zur Begründung führte es an, die Klägerin habe im Zeitpunkt der Einfuhr nicht die maßgebliche Verfügungsmacht über die eingeführten Gegenstände innegehabt. Damit fehle es an der Voraussetzung, dass die eingeführten Gegenstände für das Unternehmen der Klägerin verwendet würden. 

Entscheidung des FG München 

Das FG München gab der Klage statt und erkannte den Vorsteuerabzug aus der Einfuhrumsatzsteuer durch die Klägerin an. 

Nach Auffassung des Gerichts kommt es für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG entscheidend darauf an, ob die eingeführten Gegenstände – und damit deren Wert – für das Unternehmen des Steuerpflichtigen verwendet werden. Der Wert der eingeführten Gegenstände muss damit zu den Kostenelementen der unternehmerischen Tätigkeit des Steuerpflichtigen gehören. Dieser muss mithin die Verfügungsmacht an den Gegenständen im maßgeblichen Zeitpunkt der Annahme der Zollanmeldung durch die Zollbehörden innehaben. 

Entscheidend sei insoweit, wer im Zusammenhang mit der Einfuhr die Verfügungsmacht über die Waren erhält. 

Bei Verwendung der Lieferklausel EXW spreche eine tatsächliche Vermutung dafür, dass der Käufer die Verfügungsmacht bereits mit Beginn der Versendung erlangt. Denn: 

• Der Verkäufer hat lediglich die Verpflichtung, die Ware am vereinbarten Ort bereitzustellen. 
• Transport, Organisation und Risiko des Transports liegen vollständig beim Käufer. 
• Damit ist der Käufer regelmäßig derjenige, der die Ware wirtschaftlich disponiert und über deren weiteren Weg entscheidet. 

Eine Annahmeverweigerung durch die Klägerin – wie sie das beklagte Finanzamt vorgetragen hatte und welche zu einem Ausschluss der abgeschlossenen Lieferung führen würde – sah das FG München als nicht gegeben an.   

Vor diesem Hintergrund sei die Lieferung mit dem Übergang der Verfügungsmacht vom Schweizer Verkäufer auf die inländische Käuferin beim Beginn der Versendung abgeschlossen. 

Umsatzsteuerrechtliche Einordnung 

Das Urteil verdeutlicht, dass für die Zurechnung der Vorsteuerabzugsberechtigung im Rahmen einer Einfuhr im Umsatzsteuerrecht maßgeblich auf die Verschaffung der Verfügungsmacht abzustellen ist, welche sich an den der Einfuhr zugrunde liegenden Lieferstrukturen orientieren. Zollrechtliche Anforderungen sind hierfür nicht ausschlaggebend.

Incoterms^® können keine steuerrechtlichen Rechtsfolgen auslösen. Sie geben jedoch wichtige Indizien für die faktische Abwicklung der Transaktionen, welche wiederum Grundlage für die Anwendung umsatzsteuerrechtlicher Regelungen sind. So erlangt der Käufer bei EXW-Lieferungen bereits frühzeitig die wirtschaftliche Verfügungsmacht; dies führt zur Anwendung der Regelung des § 3 Abs. 6 S. 1 UStG für die der Einfuhr zugrunde liegende Lieferung.

Bedeutung für die Praxis 

Die Entscheidung verdeutlicht einmal mehr, dass es im Rahmen der Frage nach dem Vorsteuerabzug der Einfuhrumsatzsteuer nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 UStG ausschließlich auf umsatzsteuerrechtliche Kriterien ankommt. Zollrechtliche Formalitäten sind grds. nicht von Bedeutung. So kommt es in der Praxis häufig vor, dass ein anderer Beteiligter – etwa ein Logistikdienstleister oder Spediteur – als Anmelder oder indirekter Vertreter im Rahmen der Zollabfertigung auftritt. Dies ist nach inzwischen ständiger Rechtsprechung und auch der Entscheidung des FG München für den Vorsteuerabzug des wirtschaftlichen Warenempfängers nicht von Relevanz.

Für die Beurteilung des Vorsteuerabzugs ist vielmehr maßgeblich, wem die Einfuhr zuzurechnen ist. Die Verwendung der Lieferklausel EXW kann hierbei nach dem FG München ein wesentliches Indiz dafür sein, dass der Käufer bereits mit Beginn der Versendung die Verfügungsmacht über die Ware erlangt, da er für den Transport der Waren verantwortlich zeichnet.

Steuerpflichtige sollten daher insbesondere prüfen und dokumentieren,

• wer den Transport tatsächlich organisiert und steuert, 
• für wessen unternehmerische Tätigkeit die eingeführten Waren bestimmt sind 

sowie

• wie die Beteiligtenverhältnisse im Zollverfahren ausgestaltet sind (z. B. Stellung als Anmelder oder Einführer, direkte oder indirekte Vertretung). 

Wichtig ist, dass die umsatzsteuerliche Zurechnung der Vorsteuerabzugsberechtigung nicht automatisch der zollrechtlichen Stellung als Anmelder folgt, sondern einer eigenständigen, rein umsatzsteuerrechtlichen Betrachtung unterliegt. Eine entsprechende Dokumentation der Liefer- und Transportstruktur kann daher im Streitfall entscheidend sein.